|
Страница 4
Стр.1 |
Стр.2 |
Стр.3 |
Стр.4 |
Стр.5 |
Стр.6
России, а также предусматривается проектом НК Кыргызской Республики.
Залог имущества представляет собой вещно-правовой способ
обеспечения исполнения налогового обязательства, правовая сущность
которого заключается в том, что в случае нарушения обеспеченного
залогом налогового обязательства налоговый орган осуществляет
исполнение этого обязательства за счет стоимости заложенного
имущества.
Основания использования залога имущества как способа
обеспечения исполнения налогового обязательства изложены в кодексах
перечисленных выше стран идентично - залог может использоваться в
случае изменения срока исполнения налогового обязательства. Залог
имущества оформляется договором между залогодателем и налоговым
органом. Схожим является и то, что правовое регулирование залога
обеспечивается налоговым законодательством в весьма ограниченном
объеме. Как налоговые кодексы Беларуси и России, так и проект НК
Кыргызской Республики содержат отсылку о применении к залогу
имущества соответствующих положений законодательства (гражданского
законодательства), регламентирующих отношения, связанные с
заключением договора залога.
Вместе с тем в налоговом законодательстве государств - членов
ЕврАзЭС имеются и некоторые различия в правовом регулировании
данного способа обеспечения исполнения налоговых обязательств.
Прежде всего это касается круга лиц, которые могут выступать в
качестве залогодателя. Так, согласно пункту 2 статьи 50 НК
Республики Беларусь залогодателем может являться либо сам
плательщик, либо иное обязанное лицо. НК Российской Федерации и
проект НК Кыргызской Республики допускают возможность того, чтобы в
качестве залогодателя мог выступить не только плательщик (обязанное
лицо), но и любое третье лицо. Подобный подход представляется более
оправданным, так как позволяет максимально достигнуть цели
применения способов обеспечения исполнения налоговых обязательств -
гарантировать своевременное и полное поступление налогов, сборов
(пошлин) в бюджет.
Разные подходы наблюдаются и при определении имущества,
которое может использоваться в качестве предмета залога. Согласно
абзацу второго пункта 4 статьи 73 НК Российской Федерации и пункта
второго части 4 статьи 76 проекта НК Кыргызской Республики предметом
залога не может быть предмет залога по другому договору. НК
Республики Беларусь подобного ограничения не содержит, в связи с чем
действуют общие нормы, предусмотренные гражданским законодательством
- последующий залог допускается, если он не запрещен предшествующими
договорами о залоге (пункт 2 статьи 323 Гражданского кодекса
Республики Беларусь). Вместе с тем следует учитывать, что при этом
применяются предписания пункта 3 статьи 323 Гражданского кодекса
Республики Беларусь - залогодатель (плательщик или иное обязанное
лицо) должен сообщить налоговому органу обо всех существующих
залогах данного имущества и отвечает за убытки, причиненные
невыполнением этой обязанности.
Поручительство.
Поручительство рассматривается в качестве способа обеспечения
исполнения налогового обязательства в Беларуси, России и Кыргызстане
(по проекту кодекса).
В силу поручительства поручитель обязывается исполнить в
полном объеме налоговое обязательство налогоплательщика, если
последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы
налогов, сборов (пошлин), пеней.
Основанием для применения поручительства, как и залога,
является изменение срока исполнения налогового обязательства.
При правовом регулировании порядка применения данного способа
обеспечения исполнения налоговых обязательств законодатель
использует конструкцию, аналогичную регулированию отношений по
применению залога - закрепляя основные правила применения
поручительства в налоговом кодексе, в целом делает отсылку к
законодательству (гражданскому законодательству), регламентирующему
порядок заключения договора поручительства. Поэтому, несмотря на
несколько различный объем нормативного материала по данному вопросу,
содержащийся в налоговых кодексах (проекте Налогового кодекса),
существенные различия в правовой регламентации поручительства как
способа обеспечения налогового обязательства отсутствуют.
Пеня.
Применение пени как способа обеспечения исполнения налоговых
обязательств предусматривается налоговыми кодексами всех государств
- членов ЕврАзЭС (в Кыргызской Республике - проектом НК). Следует
отметить, что в НК Республики Таджикистан, термин «пеня» не
используется, вместе с тем в качестве одного из способов обеспечения
исполнения налогового обязательства закрепляется начисление
процентов на неуплаченную в срок сумму налогов, что по своей
правовой природе совпадает с понятием пени, предусматриваемым
налоговыми законодательствами иных государств - членов ЕврАзЭС.
Пенями признаются денежные суммы, которые плательщик (иное
обязанное лицо) должен уплатить в случае исполнения налогового
обязательства в более поздние сроки по сравнению с установленными
налоговым законодательством.
Закрепляя практически идентичное понятие пени, налоговое
законодательство государств - членов ЕврАзЭС содержит ряд различий в
правовом регулировании порядка применения данного способа
обеспечения исполнения налоговых обязательств. Это касается прежде
всего:
1) размера пени. Как правило, при определении размера пени в
налоговых кодексах государств - членов ЕврАзЭС делается привязка к
ставке рефинансирования Центрального (Национального) банка. При этом
сами размеры значительно отличаются. Так, в России ставка пени
принимается равной 1/300 действующей в это время ставки
рефинансирования, в Беларуси - 1/360 ставки рефинансирования, в
Казахстане - 2,5-кратной официальной ставки рефинансирования, в
Таджикистане - в размере 150 процентов ставки рефинансирования,
определяемой на каждый текущий квартал в виде средней арифметической
ставок рефинансирования по итогам предыдущего квартала. Вместе с тем
проектом НК Кыргызской Республики предлагается установить размер
пени безотносительно к ставке рефинансирования (пеня должна
уплачиваться в размере 1/10 процента размера недоимки за каждый день
просрочки), а также закрепить предельный размер пени (общая сумма
пени не должна превышать сумму недоимки по налогу или сбору);
2) очередности уплаты пени. Так, согласно пункту 5 статьи 52
НК Республики Беларусь пени уплачиваются (взыскиваются) после уплаты
(взыскания) причитающихся сумм налога, сбора (пошлины), аналогичный
порядок предусмотрен НК Республики Таджикистан (статья 91): сначала
погашаются начисленные суммы налогов и начисленные штрафы, а потом
осуществляется погашение начисленных процентов. НК Российской
Федерации допускает возможность уплаты пеней как одновременно с
уплатой сумм налога и сбора, так и после уплаты таких сумм в полном
объеме, а согласно статье 33 НК Республики Казахстан погашение
налоговой задолженности производится в следующем порядке: сначала
погашаются начисленные пени, затем - сумма недоимки и сумма штрафов;
3) оснований освобождения от начисления пени. Наиболее
подробную регламентацию данные положения нашли в НК Республики
Казахстан (фактически аналогичные нормы закреплены в проекте НК
Кыргызской Республики). Так, пеня не начисляется: на образовавшуюся
сумму недоимки налогоплательщика, признанного банкротом; кредиторам
принудительно ликвидируемых банков за несвоевременное погашение сумм
недоимки в случае, если единственной причиной образования недоимки
явилась ликвидация обслуживаемого банка; на сумму недоимки, для
погашения которой по решению суда производится принудительный выпуск
объявленных акций; на сумму недоимки с момента вступления в силу
решения суда о признании физического лица безвестно отсутствующим до
его отмены; на сумму недоимки, пропорциональную сумме излишне
уплаченного налога, указанной в заявлении налогоплательщика на
проведение зачета излишне уплаченной суммы налога, в случае
нарушения срока проведения зачета. НК Российской Федерации
предусмотрел, что пени не начисляются на сумму недоимки, которую
плательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового
органа или суда были приостановлены операции плательщика в банке или
наложен арест на имущество плательщика. Основания освобождения от
начисления пени (приостановления начисления пени) НК Республики
Беларусь не предусмотрены, вместе с тем после исполнения налогового
обязательства плательщик (иное обязанное лицо) может быть освобожден
от уплаты пеней в порядке, установленном Президентом Республики
Беларусь (пункт 6 статьи 52 НК Республики Беларусь).
Приостановление операций по счетам в банке.
Налоговым законодательством всех государств - членов ЕврАзЭС,
за исключением Кыргызстана, предусмотрен и такой способ обеспечения
исполнения налоговых обязательств, как приостановление операций по
счетам в банке.
Приостановлением операций плательщика (иного обязанного лица)
по счетам в банке признается прекращение банком всех расходных
операций по данному счету, за исключением отдельных операций,
предусмотренных налоговым законодательством. При этом перечень
операций, на которые не распространяется данное ограничение, в
государствах - членах ЕврАзЭС несколько различается. Так, в России
указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность
исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством
Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате
налогов и сборов, в Беларуси и Казахстане - на операции, связанные с
исполнением налогового обязательства, уплатой пеней (погашением
налоговой задолженности), в Таджикистане - на операции по выплате
начисленной заработной платы и по погашению налоговой задолженности.
Как правило, применение данного способа обеспечения исполнения
налогового обязательства осуществляется по решению налогового или
таможенного органа. Изъятия из данного правила установлены НК
Республики Таджикистан, в соответствии со статьей 94 которого
приостановление расходных операций по счетам плательщика в банках
осуществляется на основании решения суда.
По общему правилу, приостановление расходных операций по
счетам в банках применяется в отношении организаций (плательщиков и
налоговых агентов), а также в отношении плательщиков -
индивидуальных предпринимателей. Вместе с тем НК Республики Беларусь
не конкретизирует категории плательщиков, к которым может
применяться данный способ обеспечения исполнения налогового
обязательства, допуская тем самым возможность его применения в
отношении всех физических лиц.
Основания применения приостановления операций по счетам в
банке, закрепляемые в налоговых кодексах государств - членов
ЕврАзЭС, носят схожий характер. Это, прежде всего, неисполнение в
определенный срок налогового обязательства, обязательства по уплате
пеней (процентов, штрафов), а также непредставление (непредставление
в определенный срок, отказ от представления) налоговой декларации
(налоговой отчетности).
В Казахстане и Таджикистане основанием для приостановления
операций по счетам в банке также может являться недопуск должностных
лиц налогового органа к налоговой проверке, обследованию объектов
налогообложения и объектов, связанных с налогообложением, а в
Беларуси - непредставление плательщиком (иным обязанным лицом) в
налоговые органы документов бухгалтерского учета, специальных
разрешений (лицензий), иных документов (сведений), необходимых для
проведения налоговой проверки.
Арест имущества (ограничение в распоряжении имуществом).
Наиболее значительные различия в государствах - членах ЕврАзЭС
наблюдаются в правовом регулировании такого способа обеспечения
исполнения налоговых обязательств, как арест имущества. Следует
отметить, что в налоговом законодательстве Казахстана подобный
термин вообще не используется, а данный способ обеспечения
исполнения налоговых обязательств именуется «ограничение в
распоряжении имуществом».
Прежде всего эти различия касаются круга лиц, в отношении
которых может быть применен арест имущества. В Беларуси, Казахстане,
Таджикистане допускается применение ареста имущества в отношении
всех плательщиков. НК Российской Федерации закрепляет в этой части
определенные ограничения - арест имущества может быть применен
только в отношении плательщика - организации.
Определенные различия наблюдаются и в определении имущества,
на которое может быть наложен арест. Во всех государствах - членах
ЕврАзЭС допускается применение данного способа обеспечения
исполнения налоговых обязательств в отношении имущества,
принадлежащего плательщику на праве собственности. Кроме этого, в
Казахстане допускается применение ограничения в распоряжении
имуществом, принадлежащим плательщику на праве хозяйственного
ведения (кроме случаев, когда в договоре о передаче имущества в
хозяйственное ведение предусмотрен запрет на его отчуждение), а в
Беларуси - наложение ареста на имущество, принадлежащее плательщику
на праве хозяйственного ведения и оперативного управления.
Разные подходы использованы и при регламентации порядка
принятия решения о применении ареста. Так, в России наложение ареста
на имущество плательщика осуществляется по решению налогового или
таможенного органа только с санкции прокурора. В Беларуси
предусмотрен разный порядок принятия решения о применении ареста в
отношении имущества физического лица, находящегося в жилище, и в
отношении иного имущества. Так, если наложение ареста в целом на
имущество плательщика производится на основании постановления
налогового или таможенного органа, то для наложения ареста на
находящееся в жилище имущество физического лица необходимо получение
санкции прокурора. В Таджикистане применение ареста допускается
только на основании соответствующего решения суда. В Казахстане
ограничение в распоряжении имуществом может осуществляться по
решению соответствующего налогового органа.
В ряде государств - членов ЕврАзЭС (России, Таджикистане)
налоговое законодательство проводит разграничение ареста имущества
на полный и частичный. Так, полным арестом имущества признается
такое ограничение прав плательщика в отношении его имущества, при
котором он не вправе распоряжаться арестованным имуществом, а
владение и пользование этим имуществом осуществляются с разрешения и
под контролем налогового или таможенного органа. Частичным арестом
признается такое ограничение прав налогоплательщика в отношении его
имущества, при котором владение, пользование и распоряжение этим
имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового
или таможенного органа (в Таджикистане - при котором владение и
пользование имуществом осуществляются плательщиком самостоятельно, а
распоряжение этим имуществом - с письменного разрешения и под
контролем налогового органа). В Беларуси при применении ареста
допускается не только ограничение прав плательщика по распоряжению
имуществом, но и изъятие описанного имущества с передачей его на
хранение плательщику (иному обязанному лицу), его представителю или
иному лицу, назначенному налоговым или таможенным органом.
Отличаются и основания применения ареста имущества. Так, в
России арест имущества производится в случае неисполнения
налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по
уплате налога и при наличии у налоговых или таможенных органов
достаточных оснований полагать, что указанное лицо предпримет меры,
чтобы скрыться либо скрыть свое имущество. В Беларуси арест
имущества производится в случае неисполнения плательщиком (иным
обязанным лицом) в установленные сроки налогового обязательства,
неуплаты пеней. В Казахстане ограничение в распоряжении имуществом
осуществляется в случае непогашения налоговой задолженности в
течение 10 рабочих дней со дня вынесения распоряжения о
приостановлении расходных операций по банковским счетам плательщика.
Наиболее сложная процедура, предшествующая применению ареста,
предусмотрена НК Республики Таджикистан. В случае неисполнения
налогоплательщиком в установленные сроки обязанностей по уплате
налога, штрафов и процентов, то есть при наличии у налогоплательщика
недоимки, налоговые органы уведомляют налогоплательщика о
необходимости уплаты налога в 10-дневный срок со дня получения
налогоплательщиком этого уведомления и о возможности применения к
нему мер по обеспечению исполнения налогового обязательства, в том
числе наложения ареста на имущество. Направление такого уведомления
является обязательной процедурой до применения ареста.
Частичный арест может быть применен в отношении
налогоплательщика, имеющего непогашенную налоговую задолженность по
истечении 60 календарных дней со дня установленного срока уплаты
хотя бы по одному из налогов. Полный арест может быть применен после
применения частичного ареста и если по истечении 120 календарных
дней со дня установленного срока уплаты налогов имеет место
непогашенная налоговая задолженность. Для осуществления частичного
или полного ареста имущества налоговый орган обязан не ранее, чем за
15 календарных дней до истечения указанных сроков письменно
уведомить налогоплательщика о намерении применить к нему процедуру
частичного или полного ареста. Арест имущества может быть
осуществлен только после истечения этого 15-дневного
предупредительного срока и если в этот срок налоговая задолженность
(недоимка) погашена не полностью.
Результаты проведенного сравнительно-правового анализа
налогового законодательства государств - членов ЕврАзЭС в части
регламентации способов обеспечения исполнения налоговых обязательств
позволяют сделать следующие выводы.
Учитывая, что способы обеспечения исполнения налоговых
обязательств, как специальные меры воздействия, стимулирующие
надлежащее исполнение плательщиком налоговых обязательств, играют
важную роль в обеспечении своевременного поступления налогов, сборов
(пошлин) в бюджет, представляется оправданным закрепить их в
налоговых кодексах всех государств - членов ЕврАзЭС. При этом
целесообразно предусмотреть максимально широкий перечень способов
обеспечения исполнения налоговых обязательств. На сегодняшний день в
качестве ориентира может быть использован тот перечень, который
закреплен в налоговых кодексах Беларуси и России: залог,
поручительство, пеня, приостановление операций по счетам в банке,
арест. Вместе с тем для обязательств по уплате таможенных платежей
данный перечень не должен носить закрытый характер: в налоговых
кодексах государств - членов ЕврАзЭС следует сделать оговорку о том,
что в части уплаты таможенных платежей могут применяться и другие
способы обеспечения в порядке и на условиях, установленных
таможенным законодательством.
7. Принудительное исполнение налогового обязательства, взыскание
пеней
Налоговое законодательство исходит из того, что обязанность по
уплате налоговых платежей должна исполняться налогоплательщиком
добровольно. Однако в отношении налогоплательщиков, не исполняющих
добровольно свои обязанности, налоговые кодексы государств - членов
ЕврАзЭС предусматривают возможность принудительного исполнения
обязанности по уплате налоговых платежей, а также пени. Принятию мер
по принудительному исполнению налогового обязательства может
предшествовать применение способов обеспечения исполнения налогового
обязательства.
Взысканием налоговых платежей, пени признается принудительное
исполнение налогового обязательства, уплаты пеней в случае
неисполнения или ненадлежащего исполнения налогоплательщиком (иным
обязанным лицом)************* в установленный срок налогового
обязательства, неуплаты (неполной уплаты) пеней.
______________________________
************* Далее по тексту данной главы налогоплательщик.
Главное различие в правовом регулировании данного института
правоотношений в государствах - членах ЕврАзЭС состоит в возможности
государственных органов бесспорно взыскивать денежные средства либо
иное имущество налогоплательщиков. Так, в Таджикистане и Кыргызстане
(как по действующему НК, так и проекту НК) взыскание задолженности
за счет средств налогоплательщика возможно только в судебном
порядке. В соответствии с пунктом 11 статьи 79 проекта НК Кыргызской
Республики меры принудительного взыскания налоговой задолженности не
применяются в случае обжалования налогового обязательства, которое
возникло в результате налоговой проверки, до тех пор, пока не будет
принято решение по обжалованию. В Беларуси, России и Казахстане
бесспорное взыскание допускается, однако условия применения этого
правомочия отличаются.
Так, в Казахстане бесспорное взыскание возможно только после
направления налогоплательщику уведомления и истечения с данного
момента определенных сроков (при непредставлении налоговой
отчетности - 10 дней, при непогашении налоговой задолженности - 30
дней).
Налоговые кодексы Беларуси и России разграничивают процедуру
взыскания в зависимости от того, является ли налогоплательщик
физическим лицом или организацией. В отношении физического лица
взыскание возможно только в судебном порядке.
В Беларуси в отношении организаций допускается бесспорное
взыскание только денежных средств как безналичных, наличных, так и
дебиторской задолженности. Для взыскания налоговой задолженности за
счет иного имущества налогоплательщика-организации и любого
имущества налогоплательщика - физического лица налоговый
(таможенный) орган вправе обратиться в общий либо хозяйственный суд.
В России взыскание любого имущества налогоплательщика-
организации может происходить в бесспорном порядке. Вместе с тем
здесь существуют определенные особенности бесспорного взыскания
задолженности с организации.
Так, в соответствии с пунктом 3 статьи 46 НК Российской
Федерации решение о взыскании задолженности за счет денежных средств
на счетах принимается после истечения срока, установленного для
исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после
истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о
взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается
недействительным и исполнению не подлежит, в этом случае налоговый
орган может обратиться в суд с иском о взыскании с
налогоплательщика.
Еще одной отличительной особенностью бесспорного взыскания
задолженности с организации является то, что оно не может быть
произведено, если обязанность по уплате налога основана на изменении
налоговым органом:
юридической квалификации сделок, заключенных
налогоплательщиком с третьими лицами;
юридической квалификации статуса и характера деятельности
налогоплательщика.
Как правило, взыскание проводится от наиболее ликвидных
источников к наименее ликвидным, что призвано сократить расходы
государства на принудительное исполнение налогового обязательства.
По степени ликвидности источники взыскания налоговой задолженности,
применяемые в государствах - членах ЕврАзЭС, можно расположить
следующим образом:
денежные средства на счетах налогоплательщика;
наличные денежные средства налогоплательщика;
средства дебиторов налогоплательщика;
иное имущество налогоплательщика.
Особенностью правового регулирования в Казахстане является
установление возможности принудительного взыскания налоговой
задолженности через принудительный выпуск объявленных акций. Так, в
соответствии со статьей 55 НК Республики Казахстан в случае
непогашения сумм налоговой задолженности налогоплательщиком -
акционерным обществом с участием государства в уставном капитале и
принятия всех возможных мер к взысканию задолженности,
уполномоченный государственный орган вправе обратиться в суд с
исковым заявлением о принудительном выпуске объявленных акций в
порядке, установленном законодательством Республики Казахстан.
В НК Республики Беларусь в качестве уполномоченных к взысканию
органов упоминаются налоговые и таможенные органы, в налоговых
кодексах России, Казахстана, Таджикистана и Кыргызстана - только
налоговые органы. В то же время в России принудительное взыскание
таможенных платежей с 1 января 2004 года осуществляется в
соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации (глава 32).
В Кыргызстане Таможенная служба должна на основании уведомления,
выданного Налоговой службой, осуществлять взыскание экспортных и
импортных товаров, которые являются собственностью налогоплательщика
по решению суда, на величину задолженностей по налогам с последующей
передачей товаров Налоговой службе (статья 55 НК Кыргызской
Республики).
Взыскание денежных средств со счетов налогоплательщика.
В данном случае взыскание проводится банком (другим финансово-
кредитным учреждением) по представлению уполномоченного органа за
счет денежных сумм, находящихся на счетах налогоплательщика. При
бесспорном взыскании банк руководствуется решением уполномоченного
органа, которое подписывается его руководителем (заместителем), при
взыскании в судебном порядке уполномоченный орган предоставляет
соответствующее решение суда.
Следует отметить, что взыскание может производиться как со
счетов, выраженных в национальной валюте, так и в иностранной валюте
в сумме, эквивалентной сумме платежа в иностранной валюте. В то же
время взыскание не может производиться в Беларуси с ссудных,
спецссудных и корреспондентских счетов, а также счетов по учету
бюджетных средств, в России - за исключением депозитных, ссудных и
бюджетных счетов, в Казахстане - за исключением счетов, на которые
наложение взыскания в соответствии с законодательным актами
Республики Казахстан о пенсионном обеспечении не допускается.
При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах
налогоплательщика решение о взыскании исполняется по мере
поступления денежных средств на указанные в нем счета.
Взыскание наличных денежных средств.
При отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщиков
налоговый орган вправе взыскать задолженность за счет наличных
денежных средств. Изъятые денежные средства подлежат сдаче в банк
(иную уполномоченную организацию) для зачисления на банковские счета
налогоплательщика с последующим перечислением в бюджет (Казахстан)
либо зачисление может происходить сразу в соответствующий бюджет
(Беларусь).
В налоговых кодексах Таджикистана и Кыргызстана отдельно не
оговаривается взыскание наличных денежных средств, однако в пункте 1
абзаца второго части 7 статьи 94 НК Республики Таджикистан
оговаривается возможность наложения ареста на наличные денежные
средства, а в пункте 2 части 1 статьи 52 НК Кыргызской Республики -
возможность изъятия имущества налогоплательщика.
Взыскание за счет средств дебиторов.
Такой способ взыскания задолженности допускается в
соответствии с законодательством всех государств - членов ЕврАзЭС,
кроме Российской Федерации (аналогично в проекте НК Кыргызской
Республики). Основанием для использования такого способа взыскания
является не только неуплата налогоплательщиком налоговых платежей,
но наступление сроков исполнения обязательств между
налогоплательщиком и его дебитором по договору, поскольку в
противном случае неправомерно вести речь о дебиторской
задолженности.
В отличие от налоговых кодексов Казахстана и Таджикистана, где
предусматривается процедура сверки задолженности, в том числе с
дебиторами (в соответствии с нормой пункта 1 статьи 54 НК Кыргызской
Республики налоговая служба имеет право на прямое изъятие сумм с
банковского счета третьей стороны в размере признанного долга
третьей стороной налогоплательщику), в НК Республики Беларусь
закреплено, что решение о взыскании выносится руководителем (его
заместителем) налогового или таможенного органа на основании акта
проверки налогоплательщика либо заявления налогоплательщика об
уступке требования кредитора и документа, подтверждающего наличие
дебиторской задолженности у налогоплательщика и кредиторской
задолженности у его дебитора. При этом в соответствии с пунктом 3
статьи 58 НК Республики Беларусь плательщик несет ответственность за
достоверность сведений о дебиторской задолженности.
Взыскание за счет иного имущества.
Взыскание налоговой задолженности за счет иного имущества
является для государства наиболее затратным и длительным способом
взыскания. В каждом из налоговых кодексов государств - членов
ЕврАзЭС устанавливает свои особенности такого взыскания.
Кодексы Беларуси и России устанавливают следующую очередность
для последовательного взыскания имущества:
имущество, не участвующее непосредственно в процессе
производства товаров (работ, услуг);
товары, а также иные материальные ценности, не участвующие и
(или) не предназначенные для непосредственного участия в процессе
производства;
сырье и материалы, предназначенные для непосредственного
участия в процессе производства, а также станки, оборудование,
здания, сооружения и другие основные средства;
имущество, переданное по договору во владение, в пользование
или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности
на это имущество, если для обеспечения взыскания налоговых платежей,
пени такие договоры расторгнуты или признаны недействительными;
иное имущество.
Также данными кодексами отдельно устанавливается запрет на
приобретение должностными лицами налоговых органов имущества
налогоплательщика, реализуемое в порядке исполнения решения о
взыскании. Данными кодексами, а также НК Кыргызской Республики
закреплено общее правило о невозможности взыскания за счет
определенного в законодательстве имущества налогоплательщика -
физического лица.
В соответствии со статьей 96 НК Республики Таджикистан
имущество реализуется на открытом аукционе. Поступления от продажи
имущества направляются на уплату налоговой задолженности, а также
расходов по хранению и реализации (часть 2 статьи 96 НК Республики
Таджикистан, часть 2 статьи 53 НК Кыргызской Республики).
По общему правилу, средства, оставшиеся после исполнения
налогового обязательства, подлежат возврату налогоплательщику в
порядке и сроки, установленные национальным законодательством.
8. Зачет, возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм налоговых
платежей, пени
При исполнении налогового обязательства может случиться, что
налогоплательщик перечислил в бюджет большую сумму, чем это
требуется в соответствии с законодательством (например, вследствие
арифметической ошибки) либо налоговые органы при принудительном
исполнении налогового обязательства необоснованно взыскали с
налогоплательщика большую сумму, чем это требовалось. В таком случае
следует вести речь об излишне уплаченных либо излишне взысканных
суммах налоговых платежей. В сложившейся ситуации государство может
как зачесть уже уплаченные суммы в счет предстоящих платежей, так и
возвратить их налогоплательщику.
В налоговых кодексах всех государств - членов ЕврАзЭС данный
механизм получил свое правовое закрепление. В Беларуси, России и
Казахстане соответствующие статьи выделены в отдельные главы (также
и в проекте НК Кыргызской Республики). Кодексы Беларуси и России
также прямо оговаривают, что данные положения распространяются и на
иных обязанных лиц (налоговых агентов).
Излишне уплаченная сумма налоговых платежей, пени подлежит
зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика либо возврату.
Если не установлено иное, то зачет или возврат излишне уплаченной
суммы производятся налоговым органом по месту постановки на учет
налогоплательщика. По общему правилу, зачет или возврат указанной
суммы производятся без начисления процентов на эту сумму, однако в
соответствии с положениями НК Кыргызской Республики сумма
выплачивается с процентами, которые начисляются по учетной ставке
Национального банка Кыргызской Республики, считая с момента
возникновения излишне уплаченной суммы.
По общему правилу, налоговый орган должен в сроки,
установленные национальным законодательством, сообщить о факте
переплаты налогоплательщику.
Зачет излишне уплаченной суммы в счет предстоящих платежей
осуществляется налоговым органом самостоятельно либо на основании
письменного заявления. Зачет производится самостоятельно в случае
наличия у налогоплательщика неисполненного налогового обязательства
или неуплаченных пеней. Если таковой задолженности нет, то по
письменному заявлению налогоплательщика излишне уплаченные суммы
могут быть направлены в счет предстоящих платежей по этим налоговым
платежам, на исполнение налоговых обязательств по другим налоговым
платежам либо возвращены.
Для зачета или возврата излишне уплаченной суммы налоговых
платежей законодательства государств - членов ЕврАзЭС устанавливают
следующие сроки, в течение которых налогоплательщиком может быть
подано соответствующее заявление: Беларусь, Россия, Таджикистан,
Кыргызстан - 3 года со дня уплаты такой суммы (для Таджикистана и
Кыргызстана - после окончания налогового периода с учетом возможного
дополнительного времени), Казахстан - в течение пяти лет после
окончания налогового периода (в течение пяти лет после завершения
срока действия контракта на недропользование для определенных
налогов).
В сроки, определенные национальным законодательством,
налоговый орган сообщает налогоплательщику о произведенном зачете.
Излишне уплаченная сумма налоговых платежей, пени подлежит
возврату налогоплательщику по его письменному заявлению в случае
отсутствия неисполненного налогового обязательства, неуплаченных
пеней. Возврат излишне уплаченной суммы производится налоговым
органом в течение определенного законодательством времени, в случае
нарушения сроков возврата на данные суммы начисляются проценты с
учетом ставки рефинансирования, устанавливаемой национальным
(центральным) банком государства.
Если налоговое законодательство допускает уплату налоговых
платежей в иностранной валюте, то зачет или возврат излишне
уплаченной суммы производится в иностранной валюте (Беларусь) либо
только в национальной валюте (Россия).
В налоговых кодексах Казахстана и Таджикистана оговариваются
правила зачета или возврата излишне уплаченных сумм для таможенных
платежей. Согласно НК Республики Беларусь соответствующие правила
применяются с учетом особенностей, установленных таможенным
законодательством, а в России зачет и возврат происходит в
соответствии с положениями Таможенного кодекса Российской Федерации.
Национальным законодательством могут быть также установлены
особенности зачета или возврата с учетом бюджетов различного уровня
(часть 5 стати 89 НК Республики Таджикистан).
Особенностью правового регулирования налоговых кодексов
Беларуси и России является установление также механизма зачета,
возврата излишне взысканной суммы налоговых платежей, пени. НК
Республики Таджикистан содержит лишь указание на право
налогоплательщика на своевременный зачет или возврат сумм излишне
взысканных налогов (пункт 11 части 1 статьи 37). Налоговые кодексы
Казахстана и Кыргызстана не рассматривают саму возможность излишнего
взыскания денежных сумм с налогоплательщиков.
Правила, установленные для зачета, возврата излишне взысканных
сумм налоговых платежей, пени, во многом аналогичны случаям излишней
уплаты. Так, налоговый орган, установив факт излишнего взыскания,
обязан сообщить об этом налогоплательщику не позднее десяти дней
(месяца) со дня установления данного факта (соответственно в
Беларуси и России). Излишне взысканная сумма подлежит возврату
налогоплательщику, если он не представил в налоговый орган
письменное заявление о зачете указанной суммы в счет предстоящих
платежей, исполнения налогового обязательства по другим налоговым
платежам, уплаты пеней и у него отсутствуют неисполненные налоговые
обязательства или неуплаченные пени. Решение о возврате принимается
непосредственно налоговым органом либо судом в порядке искового
производства.
Заявление о возврате излишне взысканной суммы может быть
подано налогоплательщиком не позднее трех лет со дня взыскания
указанной суммы (в Российской Федерации - начиная со дня, когда лицо
узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога).
Сумма излишне взысканных платежей и начисленные на эту сумму
проценты подлежат возврату налоговым органом не позднее одного
месяца со дня принятия решения налоговым органом, а в случае
вынесения судом решения о возврате излишне взысканных сумм - в
течение одного месяца после вынесения такого решения.
9. Налоговый учет, налоговая декларация (расчет)
В соответствии со статьей 62 НК Республики Беларусь, налоговым
учетом признается осуществление плательщиками (иными обязанными
лицами) документального учета объектов налогообложения и определения
налоговой базы по налогам, сборам (пошлинам) путем расчетных
корректировок к данным бухгалтерского учета.
Для реализации положений статьи 62 НК Республики Беларусь
постановлением Министерства финансов Республики Беларусь и
Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 16 декабря
2003 г. № 173/114 «О вопросах ведения налогового учета» была
утверждена Инструкция о порядке ведения налогового учета (далее -
Инструкция). Расчетными корректировками, согласно части третьей
пункта 3 Инструкции, признаются увеличение, уменьшение и (или) иное
изменение в данные бухгалтерского учета, производимые плательщиками
(иными обязанными лицами) в рамках ведения налогового учета для
получения информации об объектах налогообложения и определения их
стоимостных, физических или иных характеристик.
Согласно белорусскому законодательству налоговый учет ведется
исключительно в целях налогообложения и осуществления налогового
контроля. Базой для налогового учета являются данные бухгалтерского
учета (первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета)
и (или) иные документально подтвержденные данные об объектах,
подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением,
применением соответствующих правил и форм учета.
Пунктом 6 Инструкции установлено, что информация об объектах
налогообложения и элементах налогового учета подлежит систематизации
и накоплению в расчете налоговой базы и (или) регистрах налогового
учета, которые являются сводными формами отражения такой информации
за налоговый и (или) отчетный период, сгруппированной в соответствии
с требованиями налогового законодательства, без распределения
(отражения) по счетам бухгалтерского учета. При этом регистры
налогового учета ведутся плательщиками и иными обязанными лицами в
виде специальных форм на бумажных и (или) электронных носителях.
В соответствии с пунктом 3 статьи 62 НК Республики Беларусь
плательщик (иное обязанное лицо) составляет и представляет за
соответствующий налоговый период налоговые декларации (расчеты) по
налогам и сборам, а также другие необходимые документы, связанные с
налогообложением. Указанные документы представляются в налоговый
орган по месту постановки на учет.
НК Республики Беларусь содержит определение понятия «налоговая
декларация (расчет)». Согласно статье 63 НК Республики Беларусь
налоговой декларацией (расчетом) признается письменное заявление
плательщика на бланке установленной формы, о полученных доходах и
осуществленных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и
исчисленной сумме налога (сбора) и (или) других данных, необходимых
для исчисления и уплаты налога, сбора (пошлины).
Налоговая декларация представляется по каждому налогу, сбору,
пошлине лично либо направляется по почте. Кроме того, белорусское
налоговое законодательство предусматривает альтернативу в порядке
предоставления расчетов (по почте либо лично) на выбор плательщика.
В отличие от НК Республики Беларусь, часть первая НК
Российской Федерации не содержит понятие налогового учета. Данное
понятие используется только в части второй НК Российской Федерации
(глава 25 «Налог на прибыль организаций»). Налоговый учет, согласно
абзацу второму статьи 313, представляет собой систему обобщения
информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль
организаций на основе данных первичных документов, сгруппированных в
соответствии с порядком, предусмотренным НК Российской Федерации.
Отличительной чертой российского налогового законодательства
является то, что система налогового учета в России, согласно части
пятой статьи 313 НК Российской Федерации организуется
налогоплательщиком самостоятельно. Кроме того, порядок ведения
налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной
политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим
приказом (распоряжением) руководителя организации.
Абзацем первым статьи 313 НК Российской Федерации
предусмотрено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по
итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных
налогового учета.
Следует отметить, что налогоплательщик в случае
недостаточности информации для определения налоговой базы вправе
самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета
дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового
учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета (абзац
третий статьи 313 НК Российской Федерации).
Абзацем четвертым статьи 313 НК Российской Федерации
установлено, что налоговый учет осуществляется в целях формирования
полной и достоверной информации о порядке учета для целей
налогообложения хозяйственных операций, осуществленных
налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также
обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей, для
контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью
исчисления и уплаты в бюджет налога.
Кроме того, согласно абзацу пятому статьи 313 НК Российской
Федерации налоговые и иные органы не вправе устанавливать для
налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета,
тогда как в соответствии с законодательством Республики Беларусь
формы расчетов налоговой базы, виды регистров налогового учета и
порядок их ведения (составления плательщиками), отражения в них
информации и представления налоговым органам определяются
Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь.
В России, в отличие от Беларуси, налогоплательщикам
предоставлена возможность помимо ведения специальных форм налогового
учета на бумажных носителях и в электронном виде, вести его также на
любых машинных носителях (абзац шестой статьи 314).
Согласно абзацу девятому статьи 313 НК Российской Федерации
подтверждением данных налогового учета являются:
первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
аналитические регистры налогового учета;
расчет налоговой базы.
В соответствии с абзацем первым статьи 314 НК Российской
Федерации аналитические регистры налогового учета представляют собой
сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный
(налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями
главы 25 Кодекса, без распределения (отражения) по счетам
бухгалтерского учета и предназначены для систематизации и накопления
информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах,
аналитических данных налогового учета для отражения в расчете
налоговой базы. Причем формы аналитических регистров должны
содержать определенные реквизиты, предусмотренные абзацем девятым
статьи 313 НК Российской Федерации.
Статьями 316, 317, 321-333 НК Российской Федерации установлены
особенности налогового учета в отношении отдельных видов доходов
(расходов), организаций.
Как и в белорусском законодательстве, в части первой НК
Российской Федерации закреплено определение налоговой декларации,
которая представляет собой письменное заявление налогоплательщика о
полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов,
налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные,
связанные с исчислением и уплатой налога (пункт 1 статьи 80).
Аналогично порядку, предусмотренному в Беларуси, в России
предусматривается необходимость подачи налоговой декларации по
каждому налогу по месту учета плательщика. Вместе с тем НК
Российской Федерации предусматривает возможность плательщика
предоставлять такую декларацию не только по почте и лично, но и
через представителя плательщика или посредством передачи декларации
по телекоммуникационным каналам связи. Абзац первый пункта 2 статьи
80 НК Российской Федерации конкретизирует, что плательщик имеет
право подавать декларацию как на бумажном носителе, так и в
электронном виде, что не отмечено в НК Республики Беларусь.
НК Республики Казахстан не содержит определения понятия
«налоговый учет». Вместе с тем такой термин используется в статье 65
Кодекса, в соответствии с частью 1 которой налогоплательщики
определяют объекты налогообложения и объекты, связанные с
налогообложением, по методу начислений в порядке и на условиях,
установленных Кодексом. Метод начислений, согласно подпункту 16
пункта 1 статьи 10 НК Республики Казахстан, представляет собой метод
налогового учета, согласно которому, независимо от времени оплаты,
доходы и расходы учитываются с момента выполнения работ,
предоставления услуг, отгрузки товаров с целью их реализации и
оприходования имущества.
Учетная документация представляет собой первичные документы,
регистры бухгалтерского учета и иные документы, являющиеся
основанием для определения объектов налогообложения и объектов,
связанных с налогообложением, а также для исчисления налоговых
обязательств (пункт 1 статьи 66 НК Республики Казахстан). Таким
образом, перечень учетных документов в Казахстане, как и Беларуси,
не является исчерпывающим.
Пунктом 2 статьи 66 НК Республики Казахстан, в отличие от
кодексов Беларуси и России, определен срок хранения учетной
документации. Этот срок связан с истечением срока исковой давности
по каждому виду налога, к которому относится такая документация.
В соответствии со статьей 67 НК Республики Казахстан
налогоплательщики, осуществляющие виды деятельности, для которых
кодексом предусмотрены различные условия налогообложения, обязаны
вести раздельный учет объектов налогообложения и объектов, связанных
с налогообложением. Следует отметить, что кодексы Беларуси и России
такой конкретизации не содержат.
В отличие от Беларуси и России, в Казахстане раскрыто понятие
«налоговая отчетность». Так, налоговая отчетность - это письменное
заявление и (или) электронный документ налогоплательщика, налогового
агента, представленное(ый) в налоговые органы, которое(ый) должно
(должен) содержать сведения об объектах налогообложения и объектах,
связанных с налогообложением, а также об исчислении налоговых
обязательств и других данных, связанных с исчислением и уплатой
налогов и других обязательных платежей в бюджет (статья 68 НК
Республики Казахстан).
Пунктом 2 статьи 68 НК Республики Казахстан установлено, что
налоговая отчетность включает в себя, в том числе, налоговые
декларации, расчеты, подлежащие составлению налогоплательщиком по
каждому виду налога и другим обязательным платежам в бюджет, а также
по обязательным пенсионным взносам в накопительные пенсионные фонды
и социальным отчислениям в Государственный фонд социального
страхования.
Так же, как в белорусском и российском налоговом
законодательстве, в соответствии с пунктом 1 статьи 69 НК Республики
Казахстан, налоговые декларации составляются налогоплательщиком
(налоговым агентом) самостоятельно в порядке и по формам, которые
устанавливаются уполномоченным государственным органом Республики
Казахстан. Вместе с тем, данная норма в НК Республики Казахстан
конкретизируется: при составлении отчетности представителем
налогоплательщика (налогового агента), ответственность за
достоверность данных, указанных в налоговой отчетности, возлагается
на налогоплательщика (налогового агента).
Налогоплательщики, налоговые агенты вправе представлять
налоговую отчетность по выбору: в явочном порядке, по почте заказным
письмом с уведомлением или в электронном виде, допускающем
компьютерную обработку информации в случаях, установленных
уполномоченным государственным органом.
Пунктом 1 статьи 70 НК Республики Казахстан установлена
возможность продления срока представления налоговой декларации на
срок не более трех месяцев при условии получения письменного
заявления от налогоплательщика до срока представления налоговой
декларации. Вместе с тем продление сроков представления налоговой
декларации в соответствии с пунктом 2 указанной статьи, не изменяет
срок уплаты налога.
Следует отметить, что Особенной частью НК Республики Казахстан
установлено, что декларации представляются, как правило, по месту
регистрации налогоплательщика (декларация по налогу на имущество -
по месту нахождения объекта; упрощенная декларация при специальном
налоговом режиме - по месту осуществления деятельности, по единому
земельному налогу - в налоговый орган по месту нахождения участка).
В соответствии с частью 1 статьи 181 НК Республики Таджикистан
налогоплательщик обязан вести точный и своевременный учет доходов и
расходов на основе документированных данных и относить доходы и
расходы к соответствующим отчетным периодам, в которые они были
получены или произведены, в зависимости от метода учета для
правильного отражения налогооблагаемого дохода (прибыли). Под
методом учета, используемым налогоплательщиком, понимаются все
аспекты времени и порядка учета поступлений и затрат, такие как
использование метода учета на кассовой основе или на основе
начислений, метода учета производственных затрат и других затрат
капитала. Следует отметить, что основания для применения того или
иного метода налогового учета установлены кодексом.
В соответствии со статьей 70 НК Республики Таджикистан
налоговая отчетность (в том числе налоговая декларация, налоговый
расчет) представляет собой документацию, содержащую информацию об
исчислении налоговых обязательств, представляемую налогоплательщиком
(налоговым агентом) в налоговые органы.
Так же, как и в законодательстве иных государств - членов
ЕврАзЭС, в НК Республики Таджикистан (часть 3 статьи 70) содержится
определение термина «налоговая декларация, налоговый расчет»:
письменное заявление и (или) электронный документ налогоплательщика,
налогового агента, представленное(ый) в налоговые органы в
соответствии с порядком, установленным Кодексом, которое(ый) должно
(должен) содержать сведения об объектах налогообложения и объектах,
связанных с налогообложением, а также об исчислении налоговых
обязательств и другие данные, связанные с исчислением и уплатой
налогов в бюджет.
По аналогии с Казахстаном, в Таджикистане закреплено правило,
согласно которому в случае, когда налоговая отчетность составляется
представителем налогоплательщика, налогового агента, ответственность
за достоверность данных, указанных в налоговой отчетности,
возлагается на налогоплательщика, налогового агента (пунктом 5
статьи 71).
Согласно пункту 8 статьи 71 НК Республики Таджикистан,
налогоплательщики, налоговые агенты вправе представлять налоговую
отчетность (по выбору) в явочном порядке, по почте заказным письмом
с уведомлением или в случаях, установленных уполномоченным
государственным органом, в электронном виде, допускающем
компьютерную обработку информации.
Действующим НК Кыргызской Республики определены лишь методы
налогового учета. Так, согласно положениям статьи 29 Кодекса,
налогоплательщик в целях налогообложения определяет выручку по
следующим методам:
на основе счетов-фактур;
на основе платежей.
Если налогоплательщик меняет метод налогового учета в
следующем налоговом году, то он за один месяц до начала нового
налогового года обязан уведомить об этом соответствующий налоговый
орган.
В соответствии со статьей 15 НК Кыргызской Республики
декларации представляются налогоплательщиками по форме и в порядке,
установленном Налоговой службой. Допуская, аналогично НК Республики
Казахстан, продление срока, в течение которого требуется представить
налоговую декларацию, НК Кыргызской Республики предусматривает
продление срока не более чем на один месяц. Как и в Казахстане, в
Кыргызстане продление срока предоставления декларации, отчетов,
расчетов и других документов не освобождает налогоплательщика от
обязанности уплаты налога.
Проект НК Кыргызской Республики также не содержит определения
термина «налоговый учет». Вместе с тем, проект предусматривает
правила и методы налогового учета, согласно которым налогоплательщик
определяет стоимость активов, величину обязательств, доходы и
расходы в целях налогообложения по методу, используемому в
бухгалтерском учете в соответствии с законодательством Кыргызской
Республики (за исключением физических лиц - индивидуальных
предпринимателей, для которых правила учета доходов и расходов
устанавливаются уполномоченным государственным органом).
Проектом установлено правило, согласно которому учетная
документация представляет собой первичные документы, регистры
бухгалтерского учета и иные документы, являющиеся основанием для
определения объектов налогообложения, а также для исчисления
налоговых обязательств. Кроме того, предусмотрено, что учетная
документация должна составляться на бумажных и (или) электронных
носителях и храниться до истечения срока исковой давности для
каждого вида налога или сбора, к которому относится такая
документация.
Следует отметить, что в целом в проекте НК Кыргызской
Республики заложены правила, закрепленные в НК Республики Казахстан.
Таким образом, в вопросах определения элементов (методов)
налогового учета в государствах - членах ЕврАзЭС не наблюдается
единообразия. С целью унификации налогового законодательства
государств ЕврАзЭС в этой сфере отношений представляется
обоснованным выработать единые подходы к вопросу осуществления
налогового учета и формированию налоговой отчетности.
10. Налоговый контроль
Понятие и формы налогового контроля.
Налоговый контроль является одним из важнейших институтов
налогового законодательства, закрепленных в налоговых кодексах
государств - членов ЕврАзЭС. Единым для всех государств - членов
ЕврАзЭС является условие осуществления налогового контроля
налоговыми органами. Вместе с тем в Беларуси, Казахстане,
Таджикистане в соответствии с нормами налоговых кодексов такой
контроль осуществляют и таможенные органы (пункту 2 статьи 64 НК
Республики Беларусь, пункт 3 статьи 517 НК Республики Казахстан,
часть 3 статьи 36 НК Республики Таджикистан).
НК Российской Федерации предусматривает проведение налогового
контроля исключительно должностными лицами налоговых органов. Вместе
с тем, налоговые органы, таможенные органы, органы государственных
внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом
по соглашению между ними, информируют друг друга и осуществляют
обмен необходимой информацией (пункт 3 статьи 82).
В НК Кыргызской Республики отсутствует понятие «налоговый
контроль», а также формы осуществления такого контроля. Вместе с тем
закреплено, что контроль за полнотой, правильностью и
своевременностью внесения местных налогов и сборов, а также
перечисления их в бюджет осуществляется налоговыми органами (часть 4
статьи 204). Следует отметить, что проект НК Кыргызской Республики,
по аналогии с НК Республики Казахстан, предусматривает, что функции
по осуществлению налогового контроля могут выполнять как органы
налоговой службы, так и таможенные органы в пределах своей
компетенции.
Результаты анализа положений основных нормативных актов в
области налогообложения государств - членов ЕврАзЭС свидетельствуют
о многообразии форм (методов) осуществления налогового контроля.
Вместе с тем можно выделить единые для Беларуси, России, Казахстана
и Таджикистана формы (методы):
1) учет плательщиков (согласно НК Российской Федерации данная
стадия не является формой (методом) налогового контроля, однако учет
налогоплательщиков, согласно пункту 1 статьи 83, предусмотрен в
целях проведения налогового контроля);
2) налоговые проверки (в налоговых кодексах Казахстана и
Таджикистана в качестве самостоятельной формы налогового контроля
предусмотрена форма камерального контроля, тогда как в налоговых
кодексах Беларуси и России данная форма налогового контроля является
элементом налоговых проверок).
Так, идентичными формами налогового контроля для Беларуси и
России, помимо вышеуказанных, являются:
опрос плательщиков (получение объяснений налогоплательщиков в
Российской Федерации);
проверки данных учета и отчетности;
осмотр движимого и недвижимого имущества, помещений и
территорий;
создание налоговых постов.
В свою очередь, в налоговом законодательстве Казахстана и
Таджикистана дополнительно можно выделить следующие идентичные формы
налогового контроля:
учет объектов налогообложения и объектов, связанных с
налогообложением;
учет поступлений в бюджет;
учет плательщиков налога на добавленную стоимость;
установление правил применения контрольно-кассовых машин с
фискальной памятью;
маркировка отдельных видов подакцизных товаров и установление
акцизных постов;
контроль над уполномоченными по взиманию налоговых платежей
органами.
Особенностью налогового законодательства Казахстана является
осуществление налогового контроля в форме мониторинга финансово-
хозяйственной деятельности налогоплательщиков и в форме проверки
соблюдения порядка учета, оценки и реализации имущества, обращенного
в собственность государства, а также полноты и своевременности
передачи имущества, обращенного в собственность государства.
Следует отметить, что налоговыми кодексами Казахстана и
Таджикистана предусмотрен исчерпывающий (закрытый) перечень форм
(методов) налогового контроля, тогда как в налоговых кодексах
Беларуси и России этот перечень является открытым.
Что касается Кыргызской Республики, то в действующем Налоговом
кодексе закреплены некоторые элементы, которые налоговые кодексы
иных государств - членов ЕврАзЭС относят к формам (методам)
налогового контроля. Однако, как уже отмечалось выше, действующий
кодекс не содержит определения понятия «налоговый контроль», и, как
следствие, не определяет формы (методы) его осуществления.
В то же время проект НК Кыргызской Республики предусматривает
осуществление налогового контроля органами налоговой службы за
исполнением законодательства о налогах и сборах в формах,
аналогичных формам, предусмотренным НК Республики Таджикистан.
Учет плательщиков налогов.
Учет плательщиков налогов - одно из основных условий
осуществления налогового контроля. Требования о регистрации
налогоплательщиков содержат налоговые кодексы всех государств -
членов ЕврАзЭС. Кроме того, во всех кодексах содержатся требования о
регистрации в качестве налогоплательщиков как организаций и
индивидуальных предпринимателей, так и физических лиц, не являющихся
таковыми. Вместе с тем подходы к определению места, по которому
производится учет налогоплательщиков, различаются.
Наиболее упрощенный подход к этому вопросу изложен в НК
Республики Беларусь. Так, согласно статье 65 НК Республики Беларусь,
учет плательщиков заключается в постановке на учет в налоговом
органе соответственно:
по месту нахождения организации;
по месту жительства физического лица.
В отличие от Беларуси в России предусматривается незакрытый
перечень мест, по которым производится учет налогоплательщиков
(абзац первый пункта 1 статьи 83):
по месту нахождения организации;
по месту нахождения ее обособленных подразделений;
по месту жительства физического лица;
Стр.1 |
Стр.2 |
Стр.3 |
Стр.4 |
Стр.5 |
Стр.6
|
